Παροχές σε είδος με τη μορφή δανείου [παραδείγματα]

Ο Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος (Κ.Φ.Ε.) προβλέπει ότι οποιεσδήποτε παροχές σε είδος λαμβάνει από μια επιχείρηση ένας εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος ή συγγενικό πρόσωπο αυτού (δηλαδή ο/η σύζυγος και οι ανιόντες ή κατιόντες σε ευθεία γραμμή), συνυπολογίζονται στο φορολογητέο εισόδημά του στην αγοραία αξία τους, μεταξύ των οποίων και αυτές με τη μορφή δανείων.

Ειδικότερα με την παράγραφο 3 του άρθρου 13 του Ν.4172/2013, όπως αυτό ισχύει μετά την αντικατάσταση του άρθρου 13 με το άρθρο 4 του Ν.4646/2019, ορίζεται ότι σε περίπτωση παροχής σε είδος με τη μορφή δανείου, ανεξαρτήτως εάν η σύμβαση έχει συναφθεί εγγράφως ή όχι, το ύψος της παροχής προσδιορίζεται ως η διαφορά που προκύπτει μεταξύ των τόκων που θα κατέβαλε ο λήπτης του δανείου (εργαζόμενος ή εταίρος ή μέτοχος) στη διάρκεια του ημερολογιακού μήνα κατά τον οποίο έλαβε την παροχή, εάν το επιτόκιο υπολογισμού των τόκων ήταν το μέσο επιτόκιο αγοράς κατά τον ίδιο μήνα και των τόκων που τυχόν κατέβαλε ο εργαζόμενος στη διάρκεια του εν λόγω ημερολογιακού μήνα. Για τον προσδιορισμό του μέσου επιτοκίου αγοράς ισχύουν τα οριζόμενα στην απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών ΠΟΛ.1034/2014.

Με τις ανωτέρω διατάξεις προβλέπεται ρητά πλέον ότι, ακόμη και στις περιπτώσεις στις οποίες το δάνειο δεν έχει περιβληθεί τη μορφή έγγραφης συμφωνίας, ως παροχή σε είδος, λαμβάνεται η διαφορά των τόκων που προκύπτει κατά τα ανωτέρω και όχι το σύνολο του αρχικού κεφαλαίου του δανείου, όπως ίσχυε μέχρι και το φορολογικό έτος 2019, συνεπώς εναπόκειται στα μέρη (δανειστής – δανειζόμενος) να αποδείξουν τόσο την ύπαρξη δανείου όσο και τους όρους της δανειακής σύμβασης. Ειδικότερα, για τον προσδιορισμό της ως άνω διαφοράς τόκων, επί μη ύπαρξης έγγραφης συμφωνίας δανείου, εναπόκειται στα αντισυμβαλλόμενα μέρη να αποδείξουν τη διάρκεια του δανείου, επιτόκιο, δόσεις, σκοπό κ.λπ., με οποιοδήποτε πρόσφορο μέσο, (π.χ. σχετικές εγγραφές στα βιβλία της εργοδότριας επιχείρησης και καταβολή και επιστροφή του δανείου με ηλεκτρονικά μέσα πληρωμής, κ.λπ.).

Στο σημείο αυτό πρέπει να επισημανθεί ότι, σε όσες περιπτώσεις δεν υφίσταται έγγραφη σύμβαση δανείου και δεν είναι δυνατό να αποδειχθούν οι όροι της δανειακής σύμβασης, θεωρείται ότι το δάνειο έχει ληφθεί με μηδενικό επιτόκιο (άτοκο) και ως μέσο επιτόκιο αγοράς λαμβάνεται το επιτόκιο που ορίζει η Τράπεζα της Ελλάδας για τις υπεραναλήψεις από τρεχούμενους λογαριασμούς για το μήνα κατά τον οποίο ελήφθη η παροχή.

Σε ότι αφορά τις προκαταβολές μισθών και με δεδομένο ότι δεν θεωρείται πλέον δάνειο η προκαταβολή μισθού άνω των τριών μηνών, με την εγκύκλιο Ε.2197/2020 της Α.Α.Δ.Ε. διευκρινίστηκε ότι, οι προκαταβολές μισθών, ανεξαρτήτως του ύψους τους, δεν θεωρούνται δάνειο όταν εξοφλούνται στο σύνολό τους, έναντι των αντίστοιχων μελλοντικών μισθών, ήτοι για τους επόμενους μήνες δεν θα καταβληθούν στον εργαζόμενο οι αποδοχές του, έως ότου αποσβεστεί ολοσχερώς το ποσό της προκαταβολής, ενώ αντίθετα σε περίπτωση που οι προκαταβολές μισθών εξοφλούνται μέσω μηνιαίων κρατήσεων από τις αποδοχές του εργαζομένου, θεωρούνται δάνειο και ως εκ τούτου συνιστούν παροχή σε είδος. Για τις προκαταβολές μισθών που συνιστούν δάνειο ως μέσο επιτόκιο αγοράς για τον προσδιορισμό της διαφοράς των τόκων λαμβάνεται το χαμηλότερο από τα επιτόκια κάθε κατηγορίας δανείου, όπως ορίζεται από την Τράπεζα της Ελλάδος, κατά το μήνα χορήγησης της προκαταβολής.

Παραδείγματα

α) Εργαζόμενος με μηνιαίες αποδοχές 1.200,00 ευρώ λαμβάνει από τον εργοδότη του τον Ιανουάριο ποσό 4.200,00 ευρώ (3,5 μισθούς) ως προκαταβολή μισθού και συμφωνείται ότι δεν θα του καταβληθούν καθόλου αποδοχές μέχρι να αποπληρωθεί το εν λόγω ποσό, (δεν θα του καταβληθούν οι αποδοχές του για τους μήνες Φεβρουάριο, Μάρτιο και Απρίλιο ενώ τον Μάιο θα του καταβληθεί το ποσό των 600,00 ευρώ).

Στη περίπτωση αυτή, το συνολικό ποσό των 4.200,00 ευρώ δεν θεωρείται δάνειο και ως εκ τούτου δεν συνιστά παροχή σε είδος, καθόσον δεν πραγματοποιείται εξόφληση δια μηνιαίων κρατήσεων, λόγω του ότι ο εργαζόμενος λαμβάνει αποδοχές, κατά τον τελευταίο μήνα (Μάιο) αφότου έχει αποσβεστεί ολοσχερώς το οφειλόμενο ποσό.

β) Εργαζόμενος με μηνιαίες αποδοχές 1.200,00 ευρώ λαμβάνει από τον εργοδότη του τον Ιανουάριο ποσό 4.200,00 ευρώ (3,5 μισθούς) ως προκαταβολή μισθού και συμφωνείται ότι να το εξοφλήσει σε ένα χρόνο, μέσω μηνιαίων κρατήσεων ύψους 350,00 ευρώ από τις αποδοχές του.

Στην περίπτωση αυτή, το συνολικό ποσό των 4.200,00 ευρώ θεωρείται δάνειο και ως εκ τούτου συνιστά παροχή σε είδος, καθόσον πραγματοποιείται εξόφληση δια μηνιαίων κρατήσεων.

Γιώργος Α. Κορομηλάς

Φορολογικός σύμβουλος – Συγγραφέας φορολογικών βιβλίων

Διευθυντής Φορολογικού τμήματος Tax Advisors I.K.E.

Πρόεδρος Ινστιτούτου Οικονομικών και Φορολογικών Μελετών