Τροποποιητικές δηλώσεις: Πότε εφαρμόζεται η απόφαση για μη επιβολή προστίμου – Παραδείγματα

Μιλήσαμε στο δεύτερο, από τα άρθρα μας «Τροποποιητικές δηλώσεις Εισοδήματος (Β’ μέρος). Τροποποιητικές δηλώσεις με φόρο έως 100 ευρώ και Γενικές επισημάνσεις» σχετικά με την τροποποίηση που έγινε σύμφωνα με το άρθρο 77 του Ν.4916/2022 περί μη επιβολής προστίμου για ποσά φόρου έως εκατό ευρώ, το οποίο τροποποιεί τα άρθρα 54 και 72 ν. 4174/2013, στο άρθρο 72 προστίθεται νέα παρ. 57 ως εξής:

«57. Πράξεις επιβολής προστίμου που εκδόθηκαν για εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων, από τις οποίες το επιπλέον ποσό φόρου που προέκυψε προς καταβολή σε σχέση με την αρχική δήλωση, είναι έως εκατό (100) ευρώ, για τις οποίες δεν έχει παρέλθει η προθεσμία άσκησης ενδικοφανούς προσφυγής ή εκκρεμούν ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ή των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων ή δεν έχει παρέλθει η προθεσμία άσκησης δικαστικής προσφυγής, ακυρώνονται ή, εφόσον έχουν εισπραχθεί, συμψηφίζονται με οφειλές και, στην περίπτωση που δεν υπάρχει οφειλή, επιστρέφονται.»

Διαβάστε επίσης: Τροποποιητικές δηλώσεις Εισοδήματος (Α’ μέρος)

Με τις διευκρινήσεις που δόθηκαν από την διοίκηση, με την εγκύκλιο Ε.2053/2022, οι διατάξεις αυτές αφορούν μόνο σε πράξεις επιβολής προστίμων για εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων και όχι σε πράξεις επιβολής προστίμων για εκπρόθεσμες αρχικές δηλώσεις.

Διαβάστε επίσης: Τροποποιητικές δηλώσεις Εισοδήματος (B’ μέρος)

Τι αναφέρει το έγγραφο

Ποιο συγκεκριμένα το σχετικό έγγραφο αναφέρει ότι:

Περιεχόμενο της εγκυκλίου είναι η παροχή διευκρινίσεων για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων περί μη επιβολής προστίμου σε εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων, στις περιπτώσεις που το επιπλέον προς καταβολή ποσό, σε σχέση με την αρχική δήλωση, δεν υπερβαίνει τα εκατό (100) ευρώ.

Πότε εφαρμόζεται

Η εγκύκλιος αφορά στα φυσικά πρόσωπα που υποβάλλουν εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος, στις περιπτώσεις που το επιπλέον προς καταβολή ποσό, σε σχέση με την αρχική δήλωση, δεν υπερβαίνει τα εκατό (100) ευρώ.

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παραγράφου 2 του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (Α’170), εφεξής Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας (ΚΦΔ), που ισχύουν από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 28/03/2022, τα πρόστιμα του άρθρου 54 δεν επιβάλλονται σε περίπτωση υποβολής εκπρόθεσμης τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος φυσικού προσώπου, από την οποία το επιπλέον ποσό φόρου που προκύπτει προς καταβολή, σε σχέση με την αρχική δήλωση, είναι έως εκατό (100) ευρώ.

2. Περαιτέρω, σύμφωνα με τις μεταβατικές διατάξεις της παραγράφου 57 του άρθρου 72 του ΚΦΔ, που ισχύουν από τη δημοσίευση του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, ήτοι από 28/03/2022 (σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 92 του ιδίου νόμου), πράξεις επιβολής προστίμου που εκδόθηκαν για εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων, από τις οποίες το επιπλέον ποσό φόρου που προέκυψε προς καταβολή σε σχέση με την αρχική δήλωση, είναι έως εκατό (100) ευρώ, για τις οποίες δεν έχει παρέλθει η προθεσμία άσκησης ενδικοφανούς προσφυγής ή εκκρεμούν ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ή των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων ή δεν έχει παρέλθει η προθεσμία άσκησης δικαστικής προσφυγής, ακυρώνονται ή, εφόσον έχουν εισπραχθεί, συμψηφίζονται με οφειλές και, στην περίπτωση που δεν υπάρχει οφειλή, επιστρέφονται.

3. Από τα παραπάνω προκύπτει ότι οι διατάξεις αυτές αφορούν μόνο σε πράξεις επιβολής προστίμων για εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων και όχι σε πράξεις επιβολής προστίμων για εκπρόθεσμες αρχικές δηλώσεις.

4. Προκειμένου να εξεταστεί η επιβολή ή όχι του πρόστιμου του άρθρου 54 του ΚΦΔ σε υποβληθείσα εκπρόθεσμη τροποποιητική δήλωση, αυτή συγκρίνεται με την αρχικώς και εμπροθέσμως υποβληθείσα δήλωση για το ίδιο φορολογικό έτος. Ως αρχική δήλωση νοείται και η τυχόν τροποποιητική ή τροποποιητικές που έχουν υποβληθεί εντός της νόμιμης προθεσμίας υποβολής της αρχικής φορολογικής δήλωσης, αφού σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 19 του ΚΦΔ, στην περίπτωση αυτή η τροποποιητική φορολογική δήλωση επέχει θέση αρχικής.

Στην περίπτωση υποβολής περισσότερων εκπρόθεσμων τροποποιητικών για το ίδιο φορολογικό έτος, οι διατάξεις του άρθρου 54 ΚΦΔ αυτές, εφαρμόζονται για όλες τις τροποποιητικές δηλώσεις, εφόσον αθροιστικά το ποσό του φόρου που προκύπτει δεν υπερβαίνει τα 100 ευρώ σε σχέση με την αρχική δήλωση. Για την πληρέστερη κατανόηση των ανωτέρω παρατίθενται τα κάτωθι παραδείγματα:

Π.χ.

α) Φορολογούμενος υποβάλλει πρώτη εκπρόθεσμη τροποποιητική δήλωση και προκύπτει επιπλέον φόρος για καταβολή σαράντα (40) ευρώ.

Δεν επιβάλλεται πρόστιμο, αφού ο επιπλέον προς καταβολή φόρος είναι μικρότερος από εκατό (100) ευρώ.

Στη συνέχεια υποβάλει και δεύτερη (εκπρόθεσμη) τροποποιητική, από την οποία προκύπτει επιπλέον φόρος για καταβολή πενήντα (50) ευρώ σε σχέση με αυτόν που προσδιορίστηκε με την αμέσως προηγούμενη υποβληθείσα (πρώτη εκπρόθεσμη) τροποποιητική δήλωση. Δεν επιβάλλεται πρόστιμο ούτε σε αυτήν τη δήλωση, αφού αθροιστικά το ποσό των φόρων που προσδιορίστηκαν και από τις δύο εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις (40+50=90) δεν υπερβαίνει τα 100 ευρώ σε σχέση με την αρχική εμπρόθεσμη δήλωση.

β) Φορολογούμενος υποβάλλει πρώτη εκπρόθεσμη τροποποιητική δήλωση και προκύπτει επιπλέον φόρος για καταβολή σαράντα (40) ευρώ.

Δεν επιβάλλεται πρόστιμο, αφού ο επιπλέον προς καταβολή φόρος είναι μικρότερος από εκατό (100) ευρώ.

Στη συνέχεια υποβάλει και δεύτερη (εκπρόθεσμη) τροποποιητική, από την οποία προκύπτει επιπλέον φόρος για καταβολή εβδομήντα (70) ευρώ σε σχέση με αυτόν που προσδιορίστηκε με την αμέσως προηγούμενη υποβληθείσα (πρώτη) τροποποιητική δήλωση. Επιβάλλεται πρόστιμο σε αυτήν τη δήλωση, αφού αθροιστικά το ποσό των φόρων που προσδιορίστηκαν και από τις δύο τροποποιητικές δηλώσεις (40+70=110) υπερβαίνει τα 100 ευρώ σε σχέση με την αρχική.

Πλαίσιο εφαρμογής

Οι διατάξεις αυτές εφαρμόζονται για τις ήδη εκδοθείσες πράξεις επιβολής προστίμων κατόπιν εκπρόθεσμων τροποποιητικών δηλώσεων για τις οποίες, κατά την ημερομηνία δημοσίευσης του νόμου στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή κατά την 28η.03.2022, είτε δεν είχε παρέλθει η προθεσμία άσκησης ενδικοφανούς προσφυγής ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ή εκκρεμούσε η έκδοση απόφασης επί της ασκηθείσας ενδικοφανούς προσφυγής ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών είτε δεν είχε παρέλθει η προθεσμία για την άσκηση της δικαστικής προσφυγής κατά της απορριπτικής απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, ή εκκρεμούσε εμπρόθεσμη προσφυγή κατά της απόφασης ή της σιωπηρής απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ενώπιον των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων Επίσης, οι ανωτέρω διατάξεις εφαρμόζονται και για πρόστιμα που επιβάλλονται από τις 28.03.2022 και έπειτα, ανεξαρτήτως του χρόνου υποβολής της εκπρόθεσμης τροποποιητικής δήλωσης και του φορολογικού έτους που αυτή αφορά, δηλαδή ακόμα και εάν η υποβολή της εκπρόθεσμης δήλωσης έγινε πριν την ημερομηνία αυτή (28.03.2022) ή αφορά σε προηγούμενο φορολογικό έτος, εφόσον κατά την ανωτέρω ημερομηνία δεν έχει ήδη εκδοθεί πράξη επιβολής προστίμου.

Πού αλλού ισχύει

Επιπροσθέτως, οι διατάξεις αυτές ισχύουν και για εκπρόθεσμες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων που υποβάλλονται μετά από την υποβολή αρχικής δήλωσης της οποίας η εκκαθάριση εκκρεμεί και εφαρμόζονται όταν εκκαθαριστεί και η αρχική και η τροποποιητική δήλωση.

Ακόμη επιπλέον, τυχόν ποσό μέχρι τριάντα (30) ευρώ που είχε προκύψει με την αρχική δήλωση αλλά δεν βεβαιώθηκε, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 18 του ν.3522/2006 (Α’276), δεν προσμετράται στο όριο των εκατό (100) ευρώ.

Ο Αποστόλης Αλωνιάτης είναι οικονομολόγος – φοροτεχνικός, Α’ Αντιπρόεδρος του Ινστιτούτου Οικονομικών & Φορολογικών Μελετών (Ι.Ο.ΦΟ.Μ), Σύμβουλος Διοίκησης της PROSVASIS AEBE και συγγραφέας.