Τροποποιητικές δηλώσεις: Διευκρινίσεις της διοίκησης [B’ μέρος]

Είδαμε στο προηγούμενο μας σημείωμα που εφαρμόζεται η απόφαση για περί μη επιβολή προστίμου για ποσά φόρου έως εκατό ευρώ, σχετικά παραδείγματα και σε ποιες άλλες περιπτώσεις ισχύει η μη επιβολή.

Διαβάστε επίσης – Τροποποιητικές δηλώσεις: Πότε εφαρμόζεται η απόφαση για μη επιβολή προστίμου – Παραδείγματα – Σε ποιες άλλες περιπτώσεις ισχύει η μη επιβολή

Στο σημερινό μας σημείωμα θα εξετάσουμε σε ποιες περιπτώσεις δεν επιβάλλεται το πρόστιμο χωρίς έλεγχο και σε ποιες πρέπει πρώτα να γίνει έλεγχός από τον προϊστάμενο. Θα εξετάσουμε ακόμη τι θα γίνει με τα πρόστιμα που έχουν επιβληθεί μέχρι την δημοσίευση της απόφαση. Σε ποιες περιπτώσεις αυτά επιστραφούν και σε ποιες όχι.

Διαβάστε επίσης: Τροποποιητικές δηλώσεις Εισοδήματος (Α’ μέρος)

Πού δεν επιβάλλεται χωρίς έλεγχο

Δεδομένου ότι με τις υπόψη διατάξεις, η επιβολή του προστίμου γίνεται μόνο όταν το επιπλέον προς καταβολή ποσό υπερβαίνει τα εκατό (100) ευρώ, δεν επιβάλλεται πρόστιμο όταν από την υποβολή της εκπρόθεσμης τροποποιητικής δήλωσης δεν προκύπτει ποσό προς καταβολή. Συνεπώς, δεν επιβάλλεται πρόστιμο, χωρίς να απαιτείται να εξεταστεί το όριο των εκατό (100) ευρώ, στις κάτωθι περιπτώσεις:

• η αρχική δήλωση είναι χρεωστική και με την τροποποιητική μειώνεται το χρεωστικό υπόλοιπο

• η αρχική δήλωση είναι χρεωστική και με την τροποποιητική προκύπτει πιστωτικό υπόλοιπο

• η αρχική δήλωση είναι μηδενική και με την τροποποιητική προκύπτει πιστωτικό υπόλοιπο

• η αρχική δήλωση είναι πιστωτική και με την τροποποιητική αυξάνεται το πιστωτικό υπόλοιπο

• η αρχική δήλωση είναι μηδενική και με την τροποποιητική παραμένει μηδενική

Πού δεν επιβάλλεται μετά από έλεγχο

Επίσης, δεν επιβάλλεται πρόστιμο, αφού όμως προηγουμένως έχει εξεταστεί και διαπιστωθεί ότι το επιπλέον προς καταβολή ποσό δεν υπερβαίνει το όριο των εκατό (100) ευρώ σε σχέση με την αρχική δήλωση, στις παρακάτω περιπτώσεις:

• η αρχική δήλωση είναι χρεωστική και με την πρώτη εκπρόθεσμη τροποποιητική αυξάνεται το χρεωστικό υπόλοιπο

• η αρχική δήλωση είναι πιστωτική και με την πρώτη τροποποιητική μειώνεται το πιστωτικό υπόλοιπο ή προκύπτει χρεωστικό ποσό, ενώ το αρχικό πιστωτικό ποσό έχει επιστραφεί στον φορολογούμενο ή έχει συμψηφιστεί με οφειλές του

• η αρχική δήλωση είναι πιστωτική και με την πρώτη τροποποιητική μειώνεται το πιστωτικό ποσό άνω των εκατό (100) ευρώ ή προκύπτει χρεωστικό ποσό έως εκατό (100) ευρώ, ενώ το αρχικό πιστωτικό ποσό δεν έχει επιστραφεί στον φορολογούμενο ή δεν έχει συμψηφιστεί με οφειλές του, καθώς στην περίπτωση αυτή το επιπλέον ποσό που προκύπτει προς καταβολή δεν υπερβαίνει τα εκατό (100) ευρώ

• η αρχική δήλωση είναι μηδενική και με την πρώτη τροποποιητική προκύπτει χρεωστικό υπόλοιπο

Σε περίπτωση υποβολής περισσότερων εκπρόθεσμων τροποποιητικών δηλώσεων για το ίδιο φορολογικό έτος, η εφαρμογή ή όχι των διατάξεων εξετάζεται συνδυαστικά και με τις διευκρινίσεις που δόθηκαν στην παράγραφο 4 της παρούσας.

Σε ποιες περιπτώσεις δεν ισχύει η απόφαση

Στο πεδίο εφαρμογής των υπόψη διατάξεων δεν εμπίπτει το πρόστιμο που ισούται με αυτό της παρ. 1 του άρθρου 58 του ΚΦΔ και επιβάλλεται για τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων που υποβάλλονται σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. γ’ της παρ. 3 του άρθρου 19 του ΚΦΔ, δηλαδή υποβάλλονται μετά την κοινοποίηση εντολής ελέγχου ή της πρόσκλησης παροχής πληροφοριών του άρθρου 14 του ΚΦΔ και μέχρι την κοινοποίηση προσωρινού προσδιορισμού του φόρου, εφόσον προκύπτει ποσό φόρου για καταβολή. Αντίθετα, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής του τελευταίου εδαφίου της παρ. 2 του άρθρου 54 του ΚΦΔ το πρόστιμο του άρθρου 54 του ΚΦΔ το οποίο, σύμφωνα και με τα αναφερόμενα στην ΠΟΛ.1119/2018 , επιβάλλεται για την υποβολή των πιο πάνω τροποποιητικών δηλώσεων, όταν αυτές είναι μηδενικές, πιστωτικές ή η διαφορά φόρου είναι μικρότερη του 5%.

Οι νέες διατάξεις εφαρμόζονται μόνο για τις περιπτώσεις που έχει υποβληθεί εκπρόθεσμη τροποποιητική δήλωση από τον φορολογούμενο, επομένως δεν εφαρμόζονται σε περίπτωση έκδοσης πράξεων διοικητικού προσδιορισμού φόρου από τη Φορολογική Διοίκηση, σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 32 ΚΦΔ, μετά από αξιοποίηση διαθέσιμων πληροφοριών και πραγματοποίηση διασταυρώσεων (εγκύκλιος Ε.2162/2020 του Διοικητή της ΑΑΔΕ).

Αντιστοίχως, οι ανωτέρω διατάξεις δεν εφαρμόζονται και σε περίπτωση έκδοσης πράξεων προσδιορισμού φόρου σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 32 ΚΦΔ όταν η εκκαθάριση της δήλωσης από τη Φορολογική Διοίκηση, πραγματοποιείται μετά τη διαγραφή ή διόρθωση ποσών τα οποία συνεπάγονται φορολογική απαλλαγή, έκπτωση ή ελάφρυνση του δηλούμενου εισοδήματος ή μείωση του φόρου για τα οποία δεν υπάρχει ηλεκτρονική πληροφόρηση και δεν προσκομίζονται από τον φορολογούμενο τα προβλεπόμενα δικαιολογητικά, ενώ ζητήθηκαν.

Επισημαίνεται ότι, στην περίπτωση αυτή επιβάλλονται οι κυρώσεις για την παράβαση που προβλέπεται στην περ. δ’ της παρ. 1 του άρθρου 54 του ΚΦΔ λόγω μη ανταπόκρισης των φορολογουμένων στο αίτημα της Φορολογικής διοίκησης να προσκομίσουν στοιχεία (Α.1034/2022 Απόφαση του Διοικητή της ΑΑΔΕ) και όχι το πρόστιμο για την παράβαση της περ. β’ της παρ. 1 του άρθρου 54 για εκπρόθεσμη υποβολή τροποποιητικής δήλωσης.

Διευκρίνηση

Όσο αφορά τα πρόστιμα της περίπτωσης δ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 54 του ΚΦΔ, που επιβάλλεται έχει τις παρακάτω υποπεριπτώσεις:

2. Τα πρόστιμα για τις παραβάσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 1 καθορίζονται ως εξής:

α) εκατό (100) ευρώ, σε περίπτωση μη υποβολής ή εκπρόθεσμης υποβολής σχετικά με την περίπτωση α’ της παραγράφου 1 και, στις φορολογίες κεφαλαίου, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων α’, β’, γ’, δ’ στ’ και ιγ’ της παραγράφου 1,

β) εκατό (100) ευρώ, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων β’, γ’ και δ’ της παραγράφου 1 που ο φορολογούμενος δεν είναι υπόχρεος τήρησης λογιστικών βιβλίων,

γ) διακόσια πενήντα (250) ευρώ, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων β’, γ’, δ’ και στ’ της παραγράφου 1, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης βιβλίων και στοιχείων με βάση απλοποιημένα λογιστικά πρότυπα και

δ) πεντακόσια (500) ευρώ, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων β’, γ’, δ’ και στ’ της παραγράφου 1, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης βιβλίων και στοιχείων με βάση πλήρη λογιστικά πρότυπα.

ε) δύο χιλιάδες πεντακόσια (2.500) ευρώ, στις περιπτώσεις ε’, ζ’, η’ και ιδ’ της παραγράφου 1

Επιστροφή προστίμων

Εκδοθείσες πράξεις επιβολής προστίμων για υποβολή εκπρόθεσμων τροποποιητικών δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων, που εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της παρ. 57 του άρθρου 72 του ΚΦΔ, ήτοι πράξεις από τις οποίες το επιπλέον ποσό φόρου που προέκυψε προς καταβολή σε σχέση με την αρχική δήλωση είναι έως εκατό (100) ευρώ και κατά την ημερομηνία δημοσίευσης του ν. 4916/2022, ήτοι την 28/03/2022 δεν είχε παρέλθει η προθεσμία άσκησης ενδικοφανούς προσφυγής κατ’ αυτών ή εκκκρεμούσε η έκδοση απόφασης επί της ασκηθείσας ενδικοφανούς προσφυγής ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών είτε δεν είχε παρέλθει η προθεσμία για την άσκηση της δικαστικής προσφυγής κατά της απορριπτικής απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, ή εκκρεμούσε εμπρόθεσμη προσφυγή κατά της απόφασης ή της σιωπηρής απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών ενώπιον των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων , ακυρώνονται από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ή, εφόσον τα πρόστιμα έχουν εισπραχθεί, συμψηφίζονται με οφειλές και στην περίπτωση που δεν υπάρχει οφειλή επιστρέφονται, είτε οίκοθεν το συντομότερο δυνατό, εφόσον η εκκρεμότητα προκύπτει από τα στοιχεία που έχει στη διάθεσή της η Δ.Ο.Υ. είτε σε κάθε περίπτωση μετά από αίτηση του φορολογούμενου.

Διαδικασία επιστροφής

Ειδικότερα ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. προβαίνει στις ανωτέρω ενέργειες όταν την 28/03/2022:

• είτε δεν είχε παρέλθει η προθεσμία που προβλέπεται από την παρ. 1 του άρθρου 63 του ΚΦΔ για την άσκηση ενδικοφανούς προσφυγής κατά της πράξης επιβολής προστίμου, δηλαδή τριάντα (30) ημέρες από την ημερομηνία κοινοποίησής της ή εξήντα (60) ημέρες για φορολογούμενους κατοίκους εξωτερικού, χωρίς να εξετάζεται εάν ασκήθηκε ενδικοφανής προσφυγή.

• είτε εκκρεμούσε η έκδοση απόφασης επί της ασκηθείσας ενδικοφανούς προσφυγής κατά της πράξης επιβολής προστίμου ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, ήτοι δεν είχε παρέλθει η τασσόμενη με την παρ. 5 του άρθρου 63 του ΚΦΔ προθεσμία των εκατόν είκοσι (120) ημερών από την υποβολή της στη Φορολογική Διοίκηση για την έκδοση απόφασης επί της ενδικοφανούς προσφυγής,

• είτε δεν είχε παρέλθει η προθεσμία που προβλέπεται από τις παρ. 2 και 6 του άρθρου 66 του ν. 2717/1999 (Α’ 97) (Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας) για την άσκηση της δικαστικής προσφυγής κατά της απορριπτικής απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών επί της στρεφόμενης κατά της πράξης επιβολής προστίμου ενδικοφανούς προσφυγής ή της σιωπηρής απόρριψης αυτής, δηλαδή τριάντα (30) ημέρες ή ενενήντα (90) ημέρες, αντίστοιχα αν ο νομιμοποιούμενος προς άσκηση προσφυγής διαμένει στην αλλοδαπή, από την κατά νόμο επίδοση της απόφασης ή την πάροδο άπρακτης της τασσόμενης με την παρ. 5 του άρθρου 63 του ΚΦΔ προθεσμίας για την έκδοση απόφασης, αντίστοιχα (παρ. 8 του άρθρου 63 ΚΦΔ), χωρίς να εξετάζεται εάν ασκήθηκε δικαστική προσφυγή,

• είτε εκκρεμούσε εμπρόθεσμη προσφυγή κατά της απόφασης ή της σιωπηρής απόρριψης της ενδικοφανούς προσφυγής της Διεύθυνσης

Επίλυσης Διαφορών ενώπιον των τακτικών διοικητικών δικαστηρίων.

Πότε δεν διαγράφονται τα πρόστιμα

Εφόσον δεν συντρέχει κάποια εκ των ανωτέρω προϋποθέσεων, δεν δύνανται να διαγραφούν τα επιβληθέντα πρόστιμα, είτε οίκοθεν είτε μετά από αίτηση του φορολογούμενου.

Διαδικασίες ελέγχου από τις Δ.Ο.Υ.

14. Σε περίπτωση που κατά τα αναφερόμενα στην παρ. 12 της παρούσας εκκρεμεί ενδικοφανής προσφυγή ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. ή του ελεγκτικού κέντρου, ο οποίος ακύρωσε την πράξη επιβολής προστίμου, ενημερώνει σχετικά την εν λόγω Υπηρεσία και η ενδικοφανής προσφυγή δεν εξετάζεται ως προς το ζήτημα της επιβολής του προστίμου αυτού αλλά μόνο ως προς τους τυχόν λοιπούς λόγους. Αντιστοίχως σε περίπτωση που εκκρεμεί δικαστική προσφυγή ενώπιον των Διοικητικών Δικαστηρίων, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ., ο οποίος ακύρωσε την πράξη επιβολής προστίμου, ενημερώνει σχετικά το αρμόδιο Δικαστήριο ώστε να εφαρμοστούν ως προς την ακυρωθείσα πράξη επιβολής προστίμου οι διατάξεις περί κατάργησης της δίκης του άρθρου 142§1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, καθώς και την Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών σε περίπτωση που η προσφυγή στρέφεται κατά απόφασης της εν λόγω Υπηρεσίας.

Ο Αποστόλης Αλωνιάτης είναι οικονομολόγος – φοροτεχνικός, Α’ Αντιπρόεδρος του Ινστιτούτου Οικονομικών & Φορολογικών Μελετών (Ι.Ο.ΦΟ.Μ), Σύμβουλος Διοίκησης της PROSVASIS AEBE και συγγραφέας.