Πρόστιμα μη τήρησης λογιστικών αρχείων και μη διαφύλαξης Φ.Η.Μ. (Ε’ Μέρος)

3. Πρόστιμο μη διαφύλαξης ή μη προσκόμισης, κατόπιν πρόσκλησης του άρθρου 14 του Ν.4987/2022, φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών (Φ.Η.Μ.), φορολογικών μνημών και αρχείων που δημιουργούν οι Φ.Η.Μ. (περίπτωση β’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022)

Στην περίπτωση β’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022, ορίζεται ότι στην περίπτωση που κατά τη διενέργεια μερικού επιτόπιου ελέγχου πρόληψης της παραγράφου 7 του άρθρου 25 του Ν.4987/2022 διαπιστώνεται, ότι η ελεγχόμενη οντότητα δεν διαφύλαξε ή δεν προσκόμισε ύστερα από πρόσκληση του άρθρου 14 του ίδιου νόμου φορολογικούς ηλεκτρονικούς μηχανισμούς (Φ.Η.Μ.) και φορολογικές μνήμες και αρχεία που δημιουργούν οι Φ.Η.Μ., επιβάλλεται αναλόγως το πρόστιμο της περίπτωσης α’, εκτός εάν πριν την έκδοση της σχετικής εντολής ελέγχου έχει δηλωθεί απώλεια των Φ.Η.Μ.

3.1. Γενικές προϋποθέσεις

α) Με την εν λόγω διάταξη επιβάλλεται αναλόγως το πρόστιμο της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022 και στις περιπτώσεις που στο πλαίσιο διενέργειας επιτόπιου ελέγχου πρόληψης της παραγράφου 7 του άρθρου 25 του Ν.1987/2022 και μόνο, διαπιστώνεται από τα αρμόδια ελεγκτικά όργανα ότι η ελεγχόμενη οντότητα δεν διαφύλαξε ή δεν προσκόμισε τους Φορολογικούς Ηλεκτρονικούς Μηχανισμούς (Φ.Η.Μ.), καθώς και τις μνήμες και τα αρχεία που δημιουργούν οι Φ.Η.Μ. (a.txt, b.txt, s.txt, e.txt κ.λπ.) σύμφωνα με τα οριζόμενα στην απόφαση ΠΟΛ.1220/2012, τα οποία διαφυλάσσονται σε ηλεκτρονική μορφή.

β) Ειδικότερα το πρόστιμο της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022 επιβάλλεται, κατά παραπομπή από τη διάταξη της περίπτωσης β’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022, για παραβάσεις που αφορούν τη μη διαφύλαξη ή τη μη προσκόμιση, μετά από πρόσκληση του άρθρου 14 του Ν.4987/2022, των Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών (Φ.Η.Μ.) και φορολογικών μνημών, καθώς και των αρχείων που δημιουργούν οι Φ.Η.Μ. και μόνο στο πλαίσιο διενέργειας επιτόπιου ελέγχου πρόληψης της παραγράφου 7 του άρθρου 25 του Ν.4987/2022 υπό την προϋπόθεση ότι δεν προηγήθηκε δήλωση της απώλειας των Φ.Η.Μ. από τον φορολογούμενο πριν την έκδοση της ως άνω εντολής.

Συνεπώς για την επιβολή του ως άνω προστίμου θα πρέπει η παράβαση να διαπιστώνεται στο πλαίσιο διενέργειας μερικού επιτόπιου ελέγχου της παραγράφου 7 του άρθρου 25 του Ν.1987/2022. Διευκρινίζεται ότι η επιβολή του προστίμου είναι ανεξάρτητη από το εάν η σχετική εντολή αντί των στοιχείων γ’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 25 Ν.4987/2022, (σ.σ. γ’ το ονοματεπώνυμο ή την επωνυμία, τη διεύθυνση και τον Α.Φ.Μ. του φορολογούμενου και δ’ τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος) περιλαμβάνει την περιοχή του ελέγχου ή/και το είδος των δραστηριοτήτων των φορολογουμένων.

Επισήμανση : Στην περίπτωση που κατά τη διενέργεια μερικού επιτόπιου ελέγχου πρόληψης επιδίδεται πρόσκληση του άρθρου 14 του Ν.4987/2022 για προσκόμιση των Φορολογικών Ηλεκτρονικών Μηχανισμών (Φ.Η.Μ.) και φορολογικών μνημών, καθώς και των αρχείων που δημιουργούν οι Φ.Η.Μ. στην αρμόδια Ελεγκτική Υπηρεσία, η εντολή φορολογικού ελέγχου που εκδίδεται σε περίπτωση μη ανταπόκρισης στην ως άνω πρόσκληση, θεωρείται ότι εκδίδεται συνεπεία του οικείου μερικού επιτόπιου ελέγχου πρόληψης που διενεργήθηκε και δεν κατέστη δυνατό να ολοκληρωθεί στις εγκαταστάσεις του ελεγχόμενου. Ως εκ τούτου, στην εν λόγω περίπτωση, το δικαίωμα της ελεγκτικής αρχής να επιβάλει το πρόστιμο της περίπτωσης β’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022, κατ’ αρχάς δεν θίγεται εκ του λόγου αυτού. Ευνόητο είναι ότι για την επιβολή του ως άνω προστίμου, θα πρέπει σε κάθε περίπτωση, να εξετάζεται και η πλήρωση των λοιπών προϋποθέσεων που προβλέπονται.

γ) Οι διατάξεις της περίπτωσης β’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022, όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με τις διατάξεις του άρθρου 90 του Ν.4864/2021 (στον τότε Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας Ν.4174/2013), έχουν εφαρμογή και για υποθέσεις για τις οποίες μέχρι την 29.11.2021 δεν έχουν εκδοθεί οριστικές πράξεις επιβολής προστίμου, (σχετική η παράγραφος 3 του άρθρου 90  του Ν.4864/2021).

δ)  Η παραπομπή από τη διάταξη της περίπτωσης β’ στο πρόστιμο της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022 αφορά τη διάταξη αυτή ως σύνολο (ύψος προστίμου, τρόπος υπολογισμού, εξαιρέσεις), με τις αναγκαίες προσαρμογές και όχι μόνο το ύψος του προστίμου και τον τρόπο υπολογισμού του. Πιο αναλυτικά, η αναλογική εφαρμογή δεν καταλαμβάνει την περιγραφή της παράβασης, η οποία σαφώς διαφοροποιείται στις δύο περιπτώσεις. Έτσι, για παράδειγμα ο χρόνος κατάρτισης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων αποτελεί στοιχείο ορισμού της παράβασης της περίπτωσης α’ και δεν μπορεί να τύχει αναλογικής εφαρμογής για τον ορισμό της παράβασης της περίπτωσης β’. Επομένως, το πρόστιμο της περίπτωσης α’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54Ε του Ν.4987/2022 επιβάλλεται ανεξαρτήτως του χρόνου κατάρτισης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Αντιθέτως, οι προϋποθέσεις μη επιβολής του προστίμου του τελευταίου εδαφίου της περίπτωσης α’, (σ.σ. όπως αναλύονται και ανωτέρω στην παράγραφο 2.5), εφαρμόζονται αναλογικώς κατά την εφαρμογή της περίπτωσης β’.

ε)  Ο Φ.Η.Μ., μαζί με τη φορολογική του μνήμη και τα σχετικά αρχεία που δημιουργούνται αποτελούν ενιαίο σύνολο και απαιτείται να διαφυλάσσονται και να προσκομίζονται όλα μαζί, εφόσον ζητηθούν. Συνεπώς, η παράβαση διαπράττεται ακόμα και αν μέρος αυτών δεν διαφυλάσσεται ή δεν προσκομίζεται.

Γιώργος Α. Κορομηλάς

Φορολογικός σύμβουλος – Συγγραφέας φορολογικών βιβλίων

Διευθυντής Φορολογικού τμήματος Tax Advisors I.K.E.

Πρόεδρος Ινστιτούτου Οικονομικών και Φορολογικών Μελετών